a) Das bei § 160 Satz 1 AO 1977 vom FA und über § 96 Abs. 1 Satz 1, 2. Halbsatz FGO vom FG auszuübende Ermessen vollzieht sich nach einhelliger Meinung in der Rechtsprechung wie im Schrifttum (z. B. BFH-Urteil vom 30. März 1983 I R 228/78, BFHE 138, 317, BStBl II 1983, 654; Entscheidung des FG Hamburg vom 5. September 1978 V 24/78, EFG 1979, 66;… Tipke/Kruse, Abgabenordnung - Finanzgerichtsordnung, 11. Aufl., § 160 AO 1977 Tz. 2, 6;… Hübschmann/Hepp/Spitaler, Kommentar zur Abgabenordnung und Finanzgerichtsordnung, 8. Aufl., § 160 AO 1977 Anm. 19, 22, 23; Schwarz, Kommentar zur Abgabenordnung, § 160 Anm. 3; Padberg, Finanz-Rundschau - FR - 1977, 566, 570, 591) auf zwei Stufen: Auf der ersten entscheidet das FA nach pflichtgemäßem Ermessen (§ 5 AO 1977), ob es das Benennungsverlangen an den Steuerpflichtigen richten soll.

Die Ermessensentscheidung auf der zweiten Stufe ist ein unselbständiger Bestandteil der gesonderten Feststellung der Besteuerungsgrundlage oder der Steuerfestsetzung und kann nur mit Rechtsbehelfen gegen diese angegriffen werden (Entscheidung des FG Hamburg in EFG 1979, 66;… Tipke/Kruse, a.a.O., § 160 AO 1977 Tz. 6, 7;… Schwarz, a.a.O., Anm. 9).

c) Die vor allem im Schrifttum geäußerte Meinung, das Benennungsverlangen sei ein Verwaltungsakt (…Hübschmann/Hepp/Spitaler, a.a.O., § 160 AO 1977 Anm. 26;… Koch, a.a.O., § 160 Anm. 15;… Kühn/Kutter/Hofmann, a.a.O., § 160 AO 1977 Anm. 9;… Schwarz, a.a.O., § 160 Anm. 3;… Tipke/Kruse, a.a.O., § 160 AO 1977 Anm. 2, 7; s. aber auch Urteile des FG Düsseldorf vom 26. Oktober 1977 VII 174/75 E, EFG 1978, 108, und FG Hamburg in EFG 1979, 66), kann der Senat nicht teilen.

Sinn und Zweck des § 160 AO ist die Verhinderung von Steuerausfällen beim Geschäftspartner, wobei bereits die Möglichkeit eines Steuerausfalles ausreichend ist (Urteil des Finanzgerichts Hamburg vom 5. September 1978 V 24/78, EFG 1979, 66).